- ΣτΕ 2163/2020 και ΣτΕ 2323/2020 (όμοιες αποφάσεις) – «Μη επιβολή τελών χαρτοσήμου σε έντοκα χρηματικά δάνεια χορηγούμενα, έστω ευκαιριακά, από ήδη υποκείμενο σε ΦΠΑ»
Με τις ανωτέρω ιδιαίτερα σημαντικές αποφάσεις του, το ΣτΕ έκρινε ότι η χορήγηση έντοκου χρηματικού δανείου από πρόσωπο υποκείμενο σε Φ.Π.Α. ως προς την κύρια οικονομική του δραστηριότητα, θα πρέπει να αντιμετωπίζεται ως «διάθεση κεφαλαίου σε τρίτον, έναντι του οποίου (κεφαλαίου) καταβάλλεται η δέουσα αμοιβή υπό μορφή τόκων». Η εν λόγω περίπτωση διάθεσης κεφαλαίου εμπίπτει στην έννοια της παροχής υπηρεσιών από επαχθή αιτία και ως εκ τούτου, η σχετική συναλλαγή εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του Φ.Π.Α. (παρότι συνιστά απαλλασσόμενη δραστηριότητα) και επομένως απαλλάσσεται των τελών χαρτοσήμου (άρθρο 63 ν. 2859/2000, Κώδικα ΦΠΑ).
Πιο συγκεκριμένα, το ΣτΕ δέχθηκε ότι η συστηματική χορήγηση εντόκων δανείων από υποκείμενο στο φόρο που ενεργεί υπό την ιδιότητά του αυτή, στο πλαίσιο επιχειρηματικού ή εμπορικού σκοπού με την επιδίωξη κέρδους, συνιστά παροχή υπηρεσιών με αντάλλαγμα, υποκείμενη για το λόγο αυτό στο πεδίο εφαρμογής του ΦΠΑ, ενώ εμπίπτει εν γένει στην έννοια της χορήγησης πιστώσεων. Συγχρόνως, το ΣτΕ επεσήμανε ότι το ίδιο ισχύει ακόμα και εάν η χορήγηση γίνεται σε ευκαιριακή βάση, εφόσον ο δανειστής ενεργεί ως υποκείμενος στο Φ.Π.Α. στο πλαίσιο άλλης οικονομικής δραστηριότητας. Τελικώς, δηλαδή, το ΣτΕ έκρινε ότι η πράξη της «συστηματικής χορήγησης εντόκων δανείων» εμπίπτει στο πεδίο του Φ.Π.Α. και επομένως απαλλάσσεται των τελών χαρτοσήμου τόσο κατά κεφάλαιο όσο και τόκους (συμπεριλαμβανομένων των τυχόν παρεπόμενων συμφώνων).
Συνεπώς, σύμφωνα με το σκεπτικό των εν λόγω αποφάσεων του ΣτΕ, φαίνεται ότι το βασικό κριτήριο για την υπαγωγή της χορήγησης δανείων στο πεδίο εφαρμογής του Φ.Π.Α. ή, αντίθετα, στο πεδίο εφαρμογής των τελών χαρτοσήμου, εντοπίζεται στην επιβολή τόκου, η οποία και αποτελεί το κρίσιμο, για σκοπούς υπαγωγής στο πεδίο του Φ.Π.Α., αντάλλαγμα (αντιπαροχή) για την παροχή της υπηρεσίας χρηματοδότησης.
- ΣτΕ 1611/2020 – «Πενταετής η παραγραφή των βεβαιώσεων επιβολής τελών κυκλοφορίας».
Με την εν λόγω απόφασή του, το ΣτΕ, αφότου διαπίστωσε ότι οι διατάξεις (ν. 2367/1953, όπως ισχύει, και ν. 4093/2012) που διέπουν τη διαδικασία βεβαίωσης και καταβολής των οφειλόμενων τελών κυκλοφορίας διαχρονικά, δεν ρυθμίζουν ρητά το ζήτημα της παραγραφής της αξίωσης του Δημοσίου προς επιβολή των τελών κυκλοφορίας, έκρινε ότι δεν μπορούν να εφαρμοσθούν οι γενικές διατάξεις περί παραγραφής του Αστικού Κώδικα (εικοσαετής παραγραφή), ενώ σε κάθε περίπτωση, η εικοσαετία δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι συνιστά εύλογη και συνάδουσα με την αρχή της αναλογικότητας, διάρκεια του κατά κανόνα χρόνου παραγραφής των φορολογικών αξιώσεων (πενταετία). Συνεπώς, το Ανώτατο Δικαστήριο έκρινε ότι οι πράξεις βεβαίωσης των τελών κυκλοφορίας σε περίπτωση μη καταβολής ή μειωμένης καταβολής αυτών, καθώς και των τυχόν οφειλόμενων προστίμων, δεν μπορεί να πραγματοποιηθεί μετά την πάροδο πενταετίας από τη λήξη του ημερολογιακού έτους, για το οποίο αυτά οφείλονται.
- ΔΕΔ Θ 1727/2020 – «Εικονικά τιμολόγια - Όταν αντισυμβαλλόμενες οντότητες των φορολογικών στοιχείων είναι φορολογικά και συναλλακτικά υπαρκτές, η ελεγκτική αρχή φέρει το βάρος της απόδειξης της εικονικότητας των συναλλαγών»
Στην εν λόγω υπόθεση, ανώνυμη εταιρεία συνεργαζόταν με συγκεκριμένους επαγγελματίες - παρόχους υπηρεσιών, που κατόπιν συνεννόησης εξέδιδαν και της χορηγούσαν εικονικά Τιμολόγια Παροχής Υπηρεσιών για παντελώς ανύπαρκτες υπηρεσίες, που δεν είχαν παρασχεθεί ποτέ. Ειδικότερα, η λήπτρια ανώνυμη εταιρεία κατέβαλε στους εκδότες των τιμολογίων μόνο τον Φ.Π.Α., ενώ για το υπόλοιπο ποσό εξέδιδε τραπεζική επιταγή, την οποία οπισθογραφούσε ο εκδότης του τιμολογίου και την επίστρεφε στην εταιρεία, ενώ από τις οπισθογραφήσεις των επίμαχων επιταγών φαινόταν ότι τελικός αποδέκτης δεν ήταν ο εκδότης των τιμολογίων αλλά υπάλληλοι της λήπτριας ανώνυμης εταιρείας.
Στο πλαίσιο αυτό, η ΔΕΔ αποφάνθηκε ότι η μη αναγραφή του ονόματος του προσφεύγοντος στα δελτία τεχνικής υποστήριξης, τα οποία αποτελούν εσωτερική διαδικασία (για λόγους εσωτερικού ελέγχου και διασφάλισης ποιότητας) και η τήρησή τους δεν διέπεται από φορολογικές διατάξεις, δεν καθιστά από μόνη της εικονικά τα φορολογικά στοιχεία. Αντίθετα, η φορολογική αρχή όφειλε να εξετάσει περαιτέρω ουσιώδη στοιχεία για την τεκμηρίωση της εικονικότητας, όπως τη δυνατότητα του προσφεύγοντος να παράσχει αυτές τις υπηρεσίες, κατόπιν συνολικής εκτίμησης της συναλλακτικής του συμπεριφοράς, της φύσης και του κύκλου εργασιών του, την καταβολή ή μη του αναγραφόμενου τιμήματος των τιμολογίων, το πλαίσιο και το μέγεθος της συνεργασίας της λήπτριας επιχείρησης. Συνεπώς, δεδομένου ότι οι αντισυμβαλλόμενες οντότητες των επίμαχων φορολογικών στοιχείων ήταν φορολογικά και συναλλακτικά υπαρκτές, η ΔΕΔ θεώρησε ότι η ελεγκτική αρχή έφερε το βάρος της απόδειξης της σχετικής παράβασης, ενώ η έλλειψη τεχνικού δελτίου υποστήριξης δεν μπορεί να αποδείξει από μόνη της την εικονικότητα των τιμολογίων παροχής υπηρεσιών του προσφεύγοντος, τη στιγμή που για την εν λόγω εικονικότητα δεν διενεργήθηκαν άλλες ελεγκτικές επαληθεύσεις.
- ΔΕΔ Α 305/2020 – «Εικονικά τιμολόγια η καλή πίστη του λήπτη αφορά περιπτώσεις στις οποίες η εικονικότητα ανάγεται στο πρόσωπο του εκδότη και όχι για εικονικές συναλλαγές στο σύνολό τους»
Με την εν λόγω απόφασή της, η ΔΕΔ, επικαλούμενη μία σειρά αποφάσεων του ΣτΕ, αποφάνθηκε ότι:
1. Δεν μπορεί να αναγνωρισθεί προς έκπτωση μία δαπάνη, η οποία βασίζεται σε εικονικά φορολογικά στοιχεία, δεδομένου ότι προϋπόθεση της ως άνω αναγνώρισης είναι η δαπάνη να είναι πραγματική και να έχει εκδοθεί για αυτήν το προσήκον νόμιμο φορολογικό στοιχείο. Υπό αυτή την έννοια, σε κάθε περίπτωση που έχει καταλογισθεί παράβαση για λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων, δεν αναγνωρίζονται τα επίμαχα τιμολόγια ως δαπάνη στη φορολογία εισοδήματος, ούτε ως φορολογητέα εκροή στη φορολογία Φ.Π.Α.
2. Η καλή πίστη του λήπτη των φορολογικών στοιχείων αφορά τις περιπτώσεις κατά τις οποίες η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στο πρόσωπο του εκδότη και όχι σε περιπτώσεις όπου οι συναλλαγές είναι εικονικές στο σύνολό τους. Στο πλαίσιο αυτό, επισημαίνεται ότι στις περιπτώσεις που ο εκδότης των τιμολογίων είναι πρόσωπο συναλλακτικώς ανύπαρκτο, το βάρος της απόδειξης φέρει ο λήπτης του εικονικού στοιχείου, ενώ σε κάθε περίπτωση, η επίκληση της καλής πίστης δεν αρκεί από μόνη της, αλλά ο λήπτης οφείλει να την αποδεικνύει με οποιονδήποτε πρόσφορο τρόπο.
- ΔΕΔ Α 1167/2020 – «Έξοδα ΔΣΑ εκπίπτουν όταν εκδίδεται ΑΠΥ με τουλάχιστον το ποσό αναφοράς»
Στη συγκεκριμένη υπόθεση, ο έλεγχος καταλόγισε σε βάρος της προσφεύγουσας φόρο εισοδήματος, πλέον πρόσθετου φόρου/προστίμου λόγω ανακρίβειας, καθόσον δεν αναγνώρισε προς έκπτωση το ποσό των κρατήσεων 12% υπέρ του Δικηγορικού Συλλόγου, με την αιτιολογία ότι «οι εισπραττόμενες αμοιβές είναι μικρότερες από τα ποσά που αναγράφονται επί των γραμματίων προκαταβολής και, ως εκ τούτου, οι κρατήσεις δεν αποτελούν έξοδα τα οποία εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα, σύμφωνα με την ΠΟΛ 1026/2012». Στο πλαίσιο αυτό, η ΔΕΔ επικύρωσε την κρίση του ελέγχου και θεώρησε ότι αφ’ ης στιγμής η προσφεύγουσα εξέδωσε τις επίμαχες Α.Π.Υ. και Τ.Π.Υ., στα οποία η εισπραττόμενη αμοιβή είναι μικρότερη από τα ποσά αναφοράς που αναγράφονται στα γραμμάτια προκαταβολής, προκύπτει ότι οι κρατήσεις υπέρ Δ.Σ.Α. δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδά της, σύμφωνα με την εγκύκλιο ΠΟΛ 1026/2012.
- ΔΕΔ Α 1095/2020 – «Πώληση ομολόγου από μετόχους σε εταιρεία σε τιμή ανώτερη από εκείνη της τιμής αποτίμησης αυτών δεν θεωρείται έμμεση διανομή μερίσματος»
Στη εν λόγω υπόθεση, ο έλεγχος διαπίστωσε ότι η αγορά ομολόγων της εταιρείας από τους βασικούς της μετόχους είχε ως αποτέλεσμα τη μείωση των ιδίων κεφαλαίων της επιχείρησης προς όφελος των μετόχων, οι οποίοι και καρπώθηκαν την υπερτίμηση στο χρόνο πώλησης και το οποίο όφελος εμφανίζεται ως υποχρέωση προς αυτούς. Ο έλεγχος θεώρησε ότι επειδή η πράξη έγινε μεταξύ της εταιρείας και των βασικών μετόχων της και επειδή ο λογαριασμός υπόλοιπο εις νέον είναι μειωμένος, πρόκειται για έμμεση διανομή μερίσματος και για το λόγο αυτό, προχώρησε στον καταλογισμό φόρου μερισμάτων.
Επί του ανωτέρω σκεπτικού του ελέγχου, η ΔΕΔ έκρινε ότι η αγορά των ομολόγων εκ μέρους της προσφεύγουσας από τους βασικούς της μετόχους, αποτελεί ενδοομιλική συναλλαγή και έπρεπε να κριθεί από τον έλεγχο υπό το πρίσμα του άρθρου 50 του ν.4172/13. Περαιτέρω, έκρινε ότι αφού η πώληση των ομολόγων εκ μέρους των μετόχων προς την εταιρεία είχε ως αποτέλεσμα τη μείωση των ιδίων κεφαλαίων αυτής προς όφελος των μετόχων που καρπώθηκαν την υπερτίμηση στο χρόνο πώλησης, θα μπορούσε ενδεχομένως η συναλλαγή να κριθεί όσον αφορά το όφελος των μετόχων, κατόπιν σχετικού ελέγχου της συναλλαγής στο σύνολό της, και υπό το πρίσμα των διατάξεων του άρθρου 38 του ν. 4174/2013 περί απαγόρευσης των καταχρήσεων. Ως εκ τούτου, η ΔΕΔ αποφάνθηκε εν τέλει ότι η πώληση εκ μέρους των βασικών μετόχων στην εταιρεία των ομολόγων που κατείχαν ως φυσικά πρόσωπα, σε τιμή ανώτερη από εκείνη της τιμής αποτίμησης αυτών και η οποία (πώληση) είχε ως αποτέλεσμα τη μείωση των ιδίων κεφαλαίων αυτής προς όφελος των μετόχων που καρπώθηκαν την υπερτίμηση, δεν μπορεί να αποτελέσει έμμεση διανομή μερίσματος, που προβλέπει το άρθρο 36 του ν. 4172/2013 κα, ως εκ τούτου, δεν μπορεί να τεθεί θέμα επιβολής φόρου μερισμάτων.
- ΔΕΔ Α 2456/2020 – «Έκπτωση φορολογικών αποσβέσεων - Χρήση παγίου»
Με την ανωτέρω απόφασή της, η ΔΕΔ έκρινε ότι η φορολογική απόσβεση συσχετίζεται άμεσα με την χρήση ενός παγίου περιουσιακού στοιχείου. Ειδικότερα, αποφάνθηκε ότι το καθοριστικό κριτήριο για την αναγνώριση της φορολογικής έκπτωσης των αποσβέσεων δεν είναι ο έλεγχος απόκτησης του σχετικού παγίου, αλλά το πραγματικό γεγονός της χρησιμοποίησης ή όχι του πάγιου εξοπλισμού, το οποίο και ελέγχεται και εξετάζεται κάθε φορά χωρίς να περιορίζεται από τις διατάξεις περί περαίωσης και παραγραφής.
- ΔΕΔ Α 1881/2020 – «Διαγραφή επισφαλών απαιτήσεων: δικαίωμα και όχι υποχρέωση ο προηγούμενος σχηματισμός σχετικής πρόβλεψης. Ο χρόνος διαγραφής μπορεί να έπεται του χρόνου που εξαντλήθηκαν τα ένδικα μέσα, εφόσον συνεχίζουν οι ενέργειες που στοχεύουν στην διαπίστωση ύπαρξης περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη της απαίτησης»
Με την ανωτέρω απόφασή της, η ΔΕΔ έκρινε ότι για την αναγνώριση της έκπτωσης της απόσβεσης μιας επισφαλούς απαίτησης θα πρέπει να συντρέχουν αθροιστικά οι ακόλουθοι όροι και προϋποθέσεις:
1. Η απαίτηση να συνδέεται με τη δραστηριότητα της επιχείρησης και να είναι πράγματι επισφαλής και ανεπίδεκτη είσπραξης, δηλαδή ο οφειλέτης να είναι πράγματι αφερέγγυος.
2. Εξάντληση όλων των ένδικών μέσων.
3. Έκδοση τελεσίδικων δικαστικών αποφάσεων και
4. Οριστική εγγραφή διαγραφής της επισφαλής απαίτησης.
Επιπλέον, η ΔΕΔ επεσήμανε ότι το βάρος της απόδειξης για την απώλεια της απαίτησης φέρει η φορολογούμενη επιχείρηση, η οποία και θα πρέπει να προσκομίζει τα απαραίτητα δικαιολογητικά, από τα οποία να προκύπτει ότι δεν είναι δυνατή η είσπραξή της, ολικά ή μερικά, λόγω αφερεγγυότητας του οφειλέτη. Παράλληλα, η ΔΕΔ αναφέρθηκε και στην σχετική νομολογία των Διοικητικών Δικαστηρίων, με την οποία έχει γίνει δεκτό ότι η πρόβλεψη για απόσβεση επισφαλών απαιτήσεων αποτελεί δικαίωμα της επιχείρησης και όχι υποχρέωσή της.
Περαιτέρω, η ΔΕΔ έκρινε ότι ο χρόνος διαγραφής μπορεί να έπεται του χρόνου που εξαντλήθηκαν τα ένδικα μέσα, εφόσον συνεχίζουν οι ενέργειες που στοχεύουν στην διαπίστωση ύπαρξης περιουσιακών στοιχείων για την είσπραξη της απαίτησης. Ειδικότερα, θεώρησε ότι «η προσφεύγουσα προέβη κατά τα έτη […] σε μία σειρά από ενέργειες για την εύρεση περιουσιακών στοιχείων της οφειλέτριας εταιρείας (έλεγχος τίτλων ιδιοκτησίας του νομίμου εκπροσώπου και διαχειριστή, έλεγχος μερίδας στο Υποθηκοφυλακείο της έδρας της εταιρείας και κατάθεση αγωγής προκειμένου να επιβληθεί προσωπική κράτηση σε βάρος του νομίμου εκπροσώπου και διαχειριστή) οι οποίες όλες απέβησαν άκαρπες, λόγω ανυπαρξίας περιουσιακών στοιχείων της εταιρείας, ικανών να ικανοποιήσουν την απαίτηση της […] Επειδή, αν και οι επίμαχες δικαστικές προσφυγές εκδόθηκαν και τελεσιδίκησαν σε προηγούμενα έτη […] του ελεγχόμενου […], η έρευνα για ανεύρεση περιουσιακών στοιχείων συνεχίστηκε μέχρι και το έτος […], όπου προέκυψε πλέον η αφερεγγυότητα της οφειλέτριας επιχείρησης (αποδεικνυούμενη από επίσημα στοιχεία) και η προσφεύγουσα προέβη σε οριστική διαγραφή της οριστικά ανείσπρακτης απαίτησής της».
